COMPARACIÓN DEL TRATAMIENTO CONTABLE DE ACTIVOS INTANGIBLES
SEGÚN DIFERENTES ORGANISMOS REGULADORES.^*
Los casos de: Colombia, Canadá, Chile, México, Estados Unidos,
España y el Reino Unido.

EUTIMIO MEJÍA SOTO¹, CARLOS ALBERTO MONTES SALAZAR², OMAR DE JESÚS MONTILLA GALVIS³

¹Especialista en Gerencia Social de la Universidad de Antioquia, contador público y filósofo de la Universidad del Quindío, miembro del Centro Colombiano de Investigaciones Contables, Ccinco; docente de la Universidad del Quindío. eutimiomejia@uniquindio.edu.co

²Especialista en Revisoría Fiscal y Auditoría Externa de la Universidad Autónoma de Bucaramanga y en Administración Financiera de la Universidad Gran Colombia, contador público de la Universidad del Quindío; docente de la Universidad del Quindío. camontes@uniquindio.edu.co

³Ph.D.(c) Nuevas Tendencias de Dirección de Empresas Universidad de Salamanca–España, magíster en Administración de empresas Universidad del Valle, contador público de la Universidad Libre; docente de la Universidad del Valle. omontill@yahoo.com.mx

^*Red de grupos de investigación: Contaduría Internacional Comparada, Universidad del Quindío; Contabilidad, Finanzas y Gestión Pública, Universidad del Valle; y Prospectiva Contable – Financiera, Universidad Libre; reconocidos por Colciencias. Este artículo se recibió el 6-1-2006 y se aprobó el 12-5-2006.

RESUMEN

La estandarización internacional contable ha generado una dinámica en los procesos de regulación internacional; busca la uniformidad de los procedimientos contables en el registro, preparación y presentación de los diferentes rubros que componen los estados financieros. Dichos rubros presentan en la actualidad divergencias en sus criterios de reconocimiento, valoración, medición y revelación.

El presente artículo relaciona los criterios contables establecidos para el tratamiento de los activos intangibles de los organismos reguladores de Colombia, Canadá, Chile, México, Estados Unidos, España, Reino Unido y el modelo de estandarización internacional del IASB.

PALABRAS CLAVE:

Activos, intangibles, procedimientos contables

ABSTRACT

The international accountant standardization has generated dynamics in the international regulation processes, in order to achieve the uniformity of the countable procedures for the treatment of registration, preparation, and presentation of the different items that compose the financial states. Said items have divergences in their recognition, evaluation, measurement and revelation approaches.

This article relates the established countable approaches for the treatment of the intangible assets by regulatory organisms from Colombia, Canada, Chile, Mexico, United States, Spain, United Kingdom and the IASB international standardization pattern.

KEY WORDS

Assets, intangible, countable procedures.

INTRODUCCIÓN

En la sociedad del conocimiento los activos intangibles son insustituibles como fuente de generación de corrientes de efectivos para un sinnúmero de entidades en todo el mundo. La presentación y revelación de información de este rubro constituye un desafío para los sistemas contables y para la profesión en general.

Organismos de regulación internacionales han manifestado la necesidad de alcanzar un alto grado de estandarización en las prácticas contables, el tema de la contabilidad de intangibles se encuentra en el vértice de la pirámide en temas de importancia y actualidad.

Este artículo presenta una síntesis de los criterios básicos de contabilización de los activos intangibles por parte de varios organismos normatizadores contables en el mundo.

ACTIVOS INTANGIBLES: TRATAMIENTO CONTABLE INTERNACIONAL

El International Accounting Standard¹ (IAS) 38, revisado en 2004 por el International Accounting Standards Board² (IASB), define activo intangible como:

"un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física".

El marco conceptual para la preparación y presentación de estados financieros del IASB, reconoció en 1989 la existencia de los intangibles y lo relacionó en el párrafo 56: "muchos activos, como por ejemplo las propiedades, planta y equipo, son elementos tangibles. Sin embargo, la tangibilidad no es esencial para la existencia del activo; así las patentes y los derechos de autor, por ejemplo, tienen la cualidad de activos".

Un bien adquiere la calidad de activo cuando, conforme con las directrices de la normatividad internacional, cumple dos requisitos:

a. Sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a o salga de la empresa, y

b. la partida tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad.

El IAS 38 presenta los siguientes ejemplos de activos intangibles: programas informáticos, patentes, derechos de autor, películas, listas de clientes, licencias de pesca, cuotas de importación, franquicias, relaciones comerciales con clientes o proveedores, lealtad de los clientes, cuotas de mercado y derechos de comercialización.

Todos los activos deben seguir los criterios generales de reconocimiento, beneficios económicos y fiabilidad de medición; los intangibles deben cumplir unas características adicionales para su registro efectivo.

a. Identificabilidad del activo. Esta característica se da cuando el activo:

i. es separable, susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, cedido, dado en operación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo o pasivo con los que guarde relación, o
ii. surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u obligaciones.

b. Control de la entidad sobre el recurso. La entidad posee el control sobre un activo intangible cuando:

i. tiene el poder de obtener los beneficios económicos futuros que proceden de la explotación individual o conjunta del activo, o de su desapropiación (venta),
ii. puede restringir el acceso de terceras personas a los beneficios que se deriven del activo.

El IAS 38 establece que los activos intangibles se reconocerán inicialmente por el costo. El costo de adquisición de un activo intangible incluye:

a. el precio de adquisición, más las erogaciones asociadas a la compra, y

b. cualquier partida adicional que se requiera para que la entidad deje el activo en condiciones de uso apropiado.

Los criterios establecidos para la valoración del activo intangible son válidos para todos los activos de la entidad, incluso propiedades, planta y equipo, como lo detalla el IAS 16, y propiedades de inversión, según el IAS 40, entre otros activos.

Los activos intangibles pueden ser adquiridos de dos formas:

a. Por compra independiente del activo.

b. Como parte de una combinación de negocios.

El tratamiento contable correspondiente a la combinación de negocios, descrito hasta el 2004 por el IAS 22, lo reemplazó en el mismo año el del International Financial Reporting Standard³ IFRS 3, lleva el mismo nombre del IAS derogado, "Combinación de negocios".

Un activo intangible que resulte de una combinación de negocios debe ser medido al valor razonable. Este último lo define el glosario del IASB en los siguientes términos:

"Es el importe por el que puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua".

El término "plusvalía comprada" y "activo intangible" se trata en ocasiones como sinónimo, pero las diferencias entre los dos son profundas; la definición de plusvalía comprada lo evidencia:

"Plusvalía comprada son los beneficios económicos futuros procedentes de activos que no han podido ser identificados individualmente y reconocidos por separado".

La característica del activo intangible es la identificabilidad, lo que lo hace independiente y distinguible de los otros activos, y el control que la entidad tiene sobre él.

El IASB no reconoce plusvalía comprada que se genere internamente, justifica la imposibilidad de registrarla con el siguiente argumento:

"La plusvalía generada por la propia entidad no se reconocerá como un activo porque no constituye un recurso inidentificable, controlado por la entidad, que pueda ser valorado de forma fiable por su costo".

El IAS 38 establece los criterios básicos de "fase de investigación" y "fase de desarrollo" en la determinación de los activos intangibles generados internamente, con las siguientes conclusiones:

"No se reconocerán activos surgidos de la fase de investigación. Los desembolsos por investigación se reconocerán como gastos del período en el que se incurran".

Un activo surgido en la fase de desarrollo podrá ser reconocido si cumple con las siguientes condiciones:

a. Técnicamente, es posible completar la producción del activo intangible de forma que puede estar disponible para su utilización o venta,

b. la intención de completar el activo intangible en cuestión, para usarlo o venderlo,

c. existe la capacidad para utilizar o vender el activo intangible,

d. se determina la forma en que el activo intangible vaya a generar beneficios económicos futuros,

e. existe disponibilidad de los adecuados recursos técnicos, financieros o de otro tipo, para completar el desarrollo y para utilizar o vender el activo intangible, y deterioro.

f. existe la capacidad para valorar, de forma fiable, el desembolso atribuible al activo intangible durante su desarrollo.

El activo intangible, posterior a la fecha de medición inicial, podrá medirse conforme a dos modelos: de costo y de reevaluación.

El modelo del costo lo establece como la medición del costo de adquisición o generación interna menos la amortización acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor. El concepto de pérdida por deterioro de valor lo trata el IAS 36 "Deterioro del valor de los activos"; se entiende como la diferencia entre el valor en libros y el importe recuperable de un activo. Este último es el mayor entre el valor de uso (generación interna) y el valor de venta neto.

El modelo de reevaluación establece que la contabilización del activo será por su valor razonable, menos la amortización acumulada y el importe acumulado de pérdidas por deterioro.

La vida útil y susceptible de amortización del activo deberá ser finita, bajo ninguna razón puede contabilizarse un activo intangible con vida infinita; en ocasiones se puede determinar una vida finita pero indefinida. El cálculo de la vida útil se puede determinar por referencia al tiempo o unidades de producción. Los activos con vida útil indefinida no se amortizan.

La entidad deberá revelar toda la información pertinente según el "paradigma de utilidad para la toma de decisiones". Se busca la adecuada información a los usuarios enmarcados dentro de grupos de interés, como se deduce de la pretensión de la Nueva Arquitectura Financiera Internacional (NAFI).

REGULACIÓN CONTABLE DE ACTIVOS INTANGIBLES EN COLOMBIA

La regulación contable en Colombia es de carácter público, es decir, la emite el gobierno. Se desarrolla en el decreto 2649 de 1993 y la complementa el decreto 2650 del mismo año. Este último establece el Plan Único de Cuentas para comerciantes (existen 17 planes únicos de cuentas para diferentes sectores)⁴.

El artículo 66 del Decreto 2649 establece lo relacionado con los activos intangibles:

"Activos intangibles: Son activos intangibles los recursos obtenidos por un ente económico que, careciendo de naturaleza material, implican un derecho o privilegio oponible a terceros, distinto de los derivados de los otros activos, de cuyo ejercicio o explotación pueden obtenerse beneficios económicos en varios períodos determinables, tales como patentes, marcas, derechos de autor, crédito mercantil, franquicias, así como los derechos derivados de bienes entregados en fiducia mercantil".

Valoración
"El valor histórico de estos activos debe corresponder al monto de las erogaciones claramente identificables en que efectivamente se incurra o se deba incurrir para adquirirlos, formarlos o usarlos, el cual, cuando sea el caso, se debe re–expresar como consecuencia de la inflación".

Amortización
"Para reconocer la contribución de los activos intangibles a la generación del ingreso, se deben amortizar de manera sistemática durante su vida útil. Ésta se debe determinar tomando el lapso que fuere menor entre el tiempo estimado de su explotación y la duración de su amparo legal o contractual. Son métodos admisibles para amortizarlos los de línea recta, unidades de producción y otros de reconocido valor técnico, que sean adecuados según la naturaleza del activo correspondiente. También en este caso se debe escoger aquel que de mejor manera cumpla la norma básica de asociación".

Norma básica de asociación
El artículo 54 del Decreto 2649 establece, con el título de asignación, que los costos de los activos y los ingresos y gastos diferidos, re–expresados como consecuencia de la inflación cuando sea el caso, deben ser asignados o distribuidos en las cuentas de resultados, de manera sistemática, en cumplimiento de la norma básica de asociación.

La asignación del costo de las propiedades, planta y equipo se denomina depreciación; la de los recursos naturales, agotamiento y la de los diferidos e intangibles, amortización.

Las bases utilizadas para calcular la alícuota respectiva deben estar técnicamente soportadas. Los cambios en las estimaciones iniciales se deben reconocer mediante la modificación de la alícuota correspondiente en forma prospectiva, de acuerdo con las nuevas estimaciones.

Tratamiento de la plusvalía comprada
En Colombia recibe el nombre de crédito mercantil comprado y representa un pago hecho por el adquirente, como anticipo de los beneficios económicos futuros derivados de los activos que no tienen la capacidad de ser individualmente identificados y reconocidos por separado. El crédito mercantil formado es el que origina la misma compañía y corresponde a una estimación de las ganancias futuras en exceso de las normales, como consecuencia de la valoración anticipada de la potencialidad del negocio.

Políticas de reconocimiento
El artículo 47 del Decreto 2649 establece que el reconocimiento es el proceso de identificar y registrar o incorporar formalmente en la contabilidad los hechos económicos realizados.

Para que un hecho económico realizado pueda reconocerse, se requiere que corresponda con la definición de un elemento de los estados financieros, pueda ser medido, sea pertinente y pueda representarse de manera confiable.

La administración debe reconocer las transacciones en la misma forma cada período, salvo que sea indispensable hacer cambios para mejorar la información.

En adición a lo previsto en este decreto, normas especiales pueden permitir que, para la preparación y presentación de estados financieros de períodos intermedios, el reconocimiento se efectúe con fundamento en bases estadísticas.

REGULACIÓN CONTABLE DE ACTIVOS INTANGIBLES EN CANADÁ⁵

El organismo encargado del proceso de regulación en Canadá es el Canadian Institute of Chartered Accountants, CICA. Respecto a la base de valuación determina que "un activo intangible que se adquiere ya sea individualmente o con un grupo de otros activos debe reconocerse y valuarse inicialmente al costo".

Establece que en el período de adquisición no puede cancelarse ni rebajarse su valor, a menos que sufra un deterioro del valor.

Respecto a la amortización instaura que debe amortizarse durante su vida útil; en caso de determinarse una vida útil indefinida no se amortizará. "El método de amortización debe reflejar el patrón en que los beneficios económicos de los activos intangibles se consuman o por otra parte, se agoten".

El CICA instituye que, si no es posible determinar de forma confiable el patrón de amortización, debe utilizarse el método de línea recta. Tanto el método de amortización como la vida útil del activo intangible deben revisarse anualmente.

Para los activos intangibles sujetos a amortización, el CICA establece que "cuando el valor neto en libros de un activo intangible sujeto a amortización excede la cantidad neta recuperable, el exceso debe cargarse a resultados". El instituto no permite la reversión de la pérdida por deterioro: si posterior al registro del deterioro el activo intangible recupera su valor, la norma no permite que el activo recupere su valor.⁶

El tratamiento contable para los activos no sujetos a amortización, según el CICA, debe someterse a revisión del valor del activo intangible para determinar posibles pérdidas por deterioro del valor. La prueba es similar a la establecida por el IASB, es decir, compara el valor en libros con el valor razonable del activo intangible. Si efectivamente se presenta una pérdida, debe reconocerse como tal, no será objeto de reversión, aun si el activo recupera su valor.

Sobre los criterios de revelación debe informarse lo siguiente:

a. Una descripción del activo intangible deteriorado y las razones que generaron el respectivo deterioro,

b. el importe de la pérdida por deterioro,

c. la partida en el estado de resultado donde se incluye, y

d. si aplica, el segmento en que se incluye el activo intangible.

REGULACIÓN CONTABLE DE ACTIVOS INTANGIBLES EN LOS ESTADOS UNIDOS

La normatividad contable se presentaba históricamente en los Estados Unidos como ejemplo de regulación contable de carácter profesional, con las emisiones del Financial Accounting Standards Board, FASB.⁷ Después de los escándalos empresariales que desataron la "crisis de confianza", Enron, WorldCom, etc., el sector estatal asume mayor vigilancia y control sobre la emisión de estándares contables a través de la Securities and Exchange Commission, SEC.

La normativa dispone que los activos intangibles comprados deben ser registrados a su valor razonable, conforme al Statement Financial Accounting Standard (SFAS) 142. Los activos intangibles fueron tratados en las siguientes disposiciones:

• Opinions Accounting Principles Board (APB) 17 "Activos intangibles".
• Financial Accounting Standard(FAS) 44 "Contabilización de los activos intangibles de las empresas de transporte".
• FAS-72 "Contabilización de ciertas adquisiciones instituciones bancarias y ahorros préstamos".

La normatividad estadounidense y canadiense tiene los mismos criterios respecto al período de amortización: se amortiza durante su vida útil, si ésta es indefinida no se amortiza, debe hacerse una revisión anual de la vida útil, el patrón de amortización debe reflejar las condiciones reales del activo intangible en cuestión.

El deterioro de valor de activos intangibles amortizables lo regulan los SFAS 142 y 144: "el valor debe ponerse a prueba de recuperabilidad, siempre que los sucesos o circunstancias indiquen que su valor en libros puede no ser recuperado". La pérdida se determina como la diferencia entre el valor en libros y el valor razonable, debe ser reconocida en el estado de resultados y queda prohibida cualquier reversión de pérdida por deterioro del valor del activo.

El tratamiento del deterioro de valor de los activos intangibles no sujetos a amortización es igual entre las disposiciones de los Estados Unidos a través del FASB y el modelo canadiense con el CICA. Disponen probar anualmente el valor del activo para determinar si sufrió algún tipo de deterioro de valor; la comprobación se hace entre el valor en libros y el valor razonable del activo intangible. Queda prohibida cualquier reversión, tal como se estipuló para activos intangibles sujetos a amortización.

La revelación de información sobre el deterioro del valor de activos intangibles es igual en Canadá y en los Estados Unidos.

REGULACIÓN CONTABLE DE ACTIVOS INTANGIBLES EN CHILE.

La regulación contable en Chile la lleva a cabo el Colegio de Contadores de Chile, a través de boletines técnicos.

La valuación de los activos intangibles se hace registrándolos al costo monetario corregido. El período de amortización corresponde a la vida útil del activo intangible, sin que exceda los 20 años; sólo si, por medio de un contrato, se establece que tiene una vida útil superior. En ninguna circunstancia puede superar los 40 años.

Establece los criterios para el deterioro de valor de los activos intangibles sujetos a amortización. Se debe revisar su valor en forma periódica, considerar que, si perdieron valor de manera significativa, debe cargarse en el estado de resultados como un gasto en el período en que se presentó el deterioro de valor. La normativa chilena no regula el caso de activos intangibles no sujetos a normalización, igual que la normativa internacional IASB.

Chile tampoco establece criterios a revelar en los estados financieros respecto a pérdidas por deterioro de valor de activos intangibles.

REGULACIÓN CONTABLE PARA ACTIVOS INTANGIBLES EN MÉXICO.

La normatividad contable en México ha estado bajo la responsabilidad del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, IMCP; desde 2005; el Centro de Investigación y Desarrollo (CID) del Consejo Mexicano para la Investigación y el Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF) juega un papel protagónico en el proceso de emisión de normas contables.

En México se establece como criterio de valuación de activos intangibles que se les registre inicialmente al costo. Para la medición posterior a la inicial, su costo debe re–expresarse en la fecha del balance general mediante un índice nacional de precios al consumidor.

El período de amortización es congruente con disposiciones de organismos reguladores homólogos: "el activo intangible debe amortizarse durante su vida útil, a menos que su vida sea indefinida, en cuyo caso no se amortiza, sino que debe sujetarse a pruebas de deterioro al final de cada ejercicio contable".

Respecto al deterioro del valor de los activos intangibles amortizables, establece que deben amortizarse durante su vida útil, no mayor de veinte años. Se puede por un tiempo superior con un estudio previo que garantice una vida mayor, además de las pruebas de valor que deben hacerse cada año. Los activos intangibles no amortizables porque su vida útil es indefinida deben ser susceptibles de pruebas anuales de deterioro del valor (al final del ejercicio contable).

REGULACIÓN CONTABLE PARA ACTIVOS INTANGIBLES EN ESPAÑA

La normativa española se estableció inicialmente en el Plan General de Contabilidad, Real Decreto 1643/1990. La entrada en la Unión Europea le llevó, a partir de enero del 2005, a adoptar estándares IASB para empresas cotizadas. España conformó un grupo de estudio del que resultó el Libro Blanco (junio 26 de 2002) donde se hacen recomendaciones sobre diferentes temas, entre ellos los activos intangibles.

Los españoles utilizan el término "inmovilizados inmateriales" para referirse a elementos patrimoniales intangibles, constituidos por derechos susceptibles de valoración económica. Regulan los gastos de investigación y desarrollo, concesiones administrativas, propiedad industrial, fondo de comercio, derechos de traspaso, aplicaciones informáticas, derechos sobre bienes en régimen de arrendamiento financiero y anticipos para inmovilizaciones inmateriales.

Definen el fondo de comercio (plusvalía comprada) como un conjunto de bienes inmateriales, como clientela, nombre o razón social y otros de naturaleza análoga que impliquen valor para la empresa. La cuenta sólo se abre en el caso que el fondo de comercio se adquiera a título oneroso; es decir, no permite la generación interna del fondo de comercio.

La valoración inicial es el importe que resulte de la transacción efectuada para su adquisición. Otros activos intangibles pueden ser generados internamente, como en el caso de aplicaciones informáticas y propiedad intelectual, después de inscribirlos en los organismos correspondientes.

La comisión que trabajó el capítulo 5 del Libro Blanco, Aspectos más relevantes de las NIC/NIIF a la normativa española: problemas de medición y valoración, determinó respecto al fondo de comercio que:

"Los fundamentos de la Comisión, al preferir la amortización sistemática del fondo de comercio comprado, con independencia de la comprobación sistemática por deterioro, tienen su causa en las razones insuficientes para calificar como no amortizable un saldo tan frágil como el del fondo de comercio".

Anota además que "si éste (fondo de comercio) se ajusta, pero no se somete a la correspondiente amortización, se corre el riesgo de incorporar continuamente el fondo de comercio internamente generado, que así pasaría a sustituir al viejo valor depreciado pero no amortizado, lo que quiebra uno de los principios más inveterados del modelo contable de las NIIF, como es la prohibición de capitalización de los fondos de comercio internos".

REGULACIÓN CONTABLE PARA ACTIVOS INTANGIBLES EN EL REINO UNIDO

Fernando Chaparro anota en Identificación y medición de activos intangibles. Aplicación a las entidades financieras (2004): "el Accounting Standard Board,⁸ ASB (1997) del Reino Unido, emitió la norma FRS⁹ 10, Goodwill and intangible assets, definiendo los activos intangibles como aquéllos no financieros que no tienen sustancia física, son identificables y controlados por la empresa a través de derechos legales o custodia física".

La norma expresa que un activo intangible es identificable cuando puede estar disponible de manera independiente de la empresa; en caso contrario, se considera inseparable del fondo de comercio de la empresa y pasa a formar parte del mismo.

El término control hace referencia a la habilidad para obtener beneficios económicos, o bien restringir el acceso de la competencia a los mismos por la existencia de derechos legales. También puede obtenerse a través de la custodia física, esto es, cuando el conocimiento técnico o intelectual proveniente del desarrollo de ciertas actividades se mantiene en secreto. Cuando no se dan algunas de estas circunstancias, la empresa no tiene suficiente control sobre los beneficios para reconocerlos como activo.

El FRS 10 debe aplicarse a todos los activos intangibles, con excepción de los gastos de desarrollo en la explotación de gas y petróleo, gastos de investigación y desarrollo y activos intangibles previstos en otras normas o no se encuentren dentro de la definición y los criterios de reconocimiento de activos intangibles.

El fondo de comercio adquirido debe capitalizarse. No así el fondo de comercio generado internamente, que no debe reconocerse. Los activos intangibles adquiridos a terceros de forma individualizada se capitalizan al precio de adquisición. Si se adquieren como parte de un negocio, se reconocen separadamente del fondo de comercio, si su valor puede ser medido de forma confiable. De no ser así, se incluirán dentro del precio de compra atribuido al fondo de comercio. Los activos intangibles generados internamente podrán reconocerse sólo si tienen un valor de mercado claramente asignable.

El fondo de comercio y los activos intangibles adquiridos deben amortizarse durante su vida económica útil, se presupone que no exceden los veinte años. Si existen motivos válidos, basados en la naturaleza de la inversión, y el valor del activo intangible es importante, se puede considerar una vida económica útil superior, o bien considerarla indefinida.

REGULACIÓN CONTABLE PARA ACTIVOS INTANGIBLES EN ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD, PARA PEQUEÑAS Y MEDIANAS EMPRESAS

La regulación contable internacional para pequeñas y medianas empresas está bajo la responsabilidad de la United Nations Conference on Trade and Development, UNCTAD, a través del Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting, ISAR. Este último emite las Accounting and Financial Reporting Guidelines for level II y III, SIEGAS.

El SMEGA 5,¹⁰ Activos inmateriales, prescribe en 22 párrafos los criterios para contabilizar activos intangibles en pequeñas y medianas empresas. A continuación un resumen:

Un activo inmaterial debe reconocerse, sí:

a. Es probable que fluyan a la empresa beneficios económicos futuros atribuibles al activo

b. El costo del activo puede medirse de forma fiable.

Un activo inmaterial se mide inicialmente a su costo. Los fondos de comercio generados internamente no deben reconocerse como activo.

Las erogaciones en un activo inmaterial, que se realicen con posterioridad a su adquisición deben reconocerse como gasto, a menos que:

a. sea probable que esas erogaciones permitan que el activo inmaterial genere beneficios superiores a los inicialmente establecidos,

b. esas erogaciones puedan medirse con suficiente fiabilidad y atribuirse al activo.

Medición posterior a la inicial: después del reconocimiento inicial el activo se contabiliza por su costo, menos cualquier amortización acumulada y pérdida por disminución de valor; de igual forma el activo puede revalorizarse si se puede determinar el valor del activo inmaterial por referencia a un mercado en actividad.

Período de amortización: debe distribuirse el valor amortizable de un activo inmaterial a lo largo de la estimación de su vida útil. Existe la presunción refutable de que la vida útil de un activo inmaterial no excede los veinte años; la amortización debe comenzar cuando el activo esté disponible para su utilización.

Método de amortización: debe reflejar cómo los beneficios económicos del activo son consumidos por la empresa; si no se puede determinar dicha pauta se utiliza el método lineal. La tasa de amortización de cada ejercicio se reconoce como gasto, salvo que otra directriz permita que pueda reconocerse como costo de otro activo.

La entidad debe revisar el método y la vida útil del activo intangible de forma periódica; de igual forma, debe comparar el valor del activo para determinar que éste no ha sufrido pérdidas por deterioro de valor. Si hay deterioro de valor, debe reconocerle en el estado de resultados. Se permite su reversión si el activo intangible recupera su valor.

En los estados financieros debe revelarse toda información relacionada con activos intangibles, como vida útil, métodos de amortización, pérdidas por deterioro, amortizaciones, adiciones a los activos y reversiones de valor registradas.

REGULACIÓN CONTABLE PARA ACTIVOS INTANGIBLES SEGÚN ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD PARA EL SECTOR PÚBLICO

La regulación internacional para las ntidades del sector público está bajo la responsabilidad de la International Federation of Accountants, IFAC, a través del International Public Sector Accounting Standards Board, IPSASB, que emite los International Public Sector Accounting Standards, IPSAS.

Ningún IPSAS trata contablemente los activos intangibles en las entidades del Estado; algunos consideran que los activos intangibles son una preocupación lucrativa sólo de interés para empresas del sector privado, otros creen que el tema debe ser abordado en el corto plazo, entre otras justificaciones.

CONCLUSIONES

La contabilidad como sistema de información se enfocó por tradición al registro de tangibles, en un principio se le concibió para el desarrollo industrial de las organizaciones. Sin embargo, el desarrollo de la informática y las comunicaciones, donde el conocimiento juega un papel fundamental, trajeron la necesidad de incorporar a los intangibles como parte de la información contable.

La contabilidad financiera evolucionó, sobre todo a escala internacional; los aspectos contables pasaron del manejo simple de registros a métodos de registros: de la contabilización de activos que se agotan y deprecian, al registro de activos inmersos en las empresas, pero físicamente imperceptibles. Eso no los hace menos importantes dentro del valor de las empresas, es necesario incluirlos en la contabilidad.

Los métodos de contabilidad planteados tienen diferencias y similitudes de país a país. Los organismos internacionales proponen, a través de sus normas, la forma de contabilizar intangibles, en especial el IAS 38, revisado en 2004 por el IASB. Varios países ya se han adherido a sus métodos de registro.

Hoy día imperan diferentes formas de registro contable de intangibles, muchas las prevén las normas legales contables de cada país. Es conveniente evaluarlas respecto al contexto internacional y los efectos de la apertura económica.

Notas al Pié de Página

1. Estándar Internacional de Contabilidad.

2. Consejo Internacional de Estándares de Contabilidad.

3. Estándar Internacional de Reportes Financieros.

4. Actualmente se discute la derogación del Decreto 2650 de 1993, que estableció el PUC para comerciantes.

5. El tratamiento contable de Canadá y Chile se toma fundamentalmente de Diferencias importantes en PCGA en Canadá, Chile, México y Estados Unidos. La normatividad estadounidense toma además como referencia la Guía de PCGA de Miller, y para la situación mexicana, el tema de las Normas de Información Financiera, NIF (versión 2005).

6. Esta disposición estuvo vigente hasta 2004, después se asimiló a las disposiciones del Financial Accounting Standards Board, FASB.

7. Una historia magistral del desarrollo y evolución de la normatividad norteamericana en el siglo XX, hasta el nacimiento del FASB en el primer lustro de la década del 70, puede estudiarse en Tua (1983), y en Valmayor y Cuadrado (1999).

8. Consejo de Estándares Contables.

9. Estándar de Reporte Financiero.

10. Directriz internacional para la contabilidad e información financiera de las Pymes (ISAR).

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